Imposte sulle successioni di immobili ereditati, ipotecarie e catastali

Le persone che ricevono in eredità beni immobili e diritti reali immobiliari hanno l’obbligo di presentare la dichiarazione di successione e pagare, se dovuta, l’imposta di successione.

L’imposta di successione è calcolata dall’ufficio, in base alla dichiarazione presentata e previa correzione di eventuali errori materiali e di calcolo commessi dal dichiarante nella determinazione della base imponibile.

L’importo eventualmente dovuto è notificato al contribuente attraverso un avviso di liquidazione.

Per gli immobili ereditati in piena proprietà (cioè immobili non gravati da diritti reali di godimento), la base imponibile per il calcolo dell’imposta è costituita dalla loro rendita catastale (rivalutata del 5%) moltiplicata per uno dei seguenti coefficienti:

•            110, per la prima casa

•            120, per i fabbricati appartenenti ai gruppi catastali A e C (esclusi quelli delle categorie A/10 e C/1)

•            140, per i fabbricati appartenenti al gruppo catastale B

•            60, per i fabbricati delle categorie A/10 (uffici e studi privati) e D

•            40,8, per i fabbricati delle categorie C/1 (negozi e botteghe) ed E.

Per i terreni non edificabili il valore imponibile si determina, invece, moltiplicando per 90 il reddito dominicale già rivalutato del 25%.

Sono previste aliquote di tassazione diverse, secondo il grado di parentela intercorrente tra la persona deceduta e l’erede.

In particolare, sul valore complessivo dell’eredità si applicano le seguenti aliquote:

•            4%, per il coniuge e i parenti in linea retta (genitori e figli), da calcolare sul valore eccedente, per ciascun erede, 1.000.000 di euro

•            6%, per fratelli e sorelle, da calcolare sul valore eccedente, per ciascun erede, 100.000 euro

•            6%, da calcolare sul valore totale (cioè senza alcuna franchigia), per gli altri parenti fino al quarto grado, affini in linea retta, nonché affini in linea collaterale fino al terzo grado

•               8%, da calcolare sul valore totale (cioè senza alcuna franchigia), per le altre persone.

Se a beneficiare del trasferimento è una persona portatrice di handicap grave, riconosciuta tale ai sensi della legge n. 104/1992, l’imposta si applica sulla parte del valore della quota che supera 1.500.000 euro.

Gli importi esenti dall’imposta (la franchigia) sono aggiornati ogni quattro anni, in base all’indice del costo della vita.

Ai soli fini dell’applicazione della franchigia, sulla quota devoluta all’erede si deve tener conto del valore delle donazioni in vita fatte dalla persona deceduta a favore del medesimo erede.

Quando nell’attivo ereditario ci sono beni immobili e diritti reali immobiliari, sono dovute le imposte ipotecaria e catastale.

Queste, sono pari, rispettivamente, al 2% e all’1% del valore degli immobili, con un versamento minimo di 200 euro per ciascuna imposta (168 euro fino al 31 dicembre 2013).

Le imposte ipotecaria e catastale devono essere pagate prima della presentazione della dichiarazione di successione. Per il versamento va utilizzato il modello F23, nel quale vanno indicati i codici tributo 649T per l’imposta ipotecaria, 737T per l’imposta catastale.

Le imposte ipotecaria e catastale sono dovute nella misura fissa di 200 euro per ciascuna imposta, indipendentemente dal valore dell’immobile caduto in successione, quando il beneficiario (o, nel caso di immobile trasferito a più beneficiari, almeno uno di essi) ha i requisiti necessari per fruire dell’agevolazione “prima casa”.

In questo caso è necessario attestare nella dichiarazione di successione l’esistenza delle condizioni che la legge richiede.

Requisiti per richiedere le agevolazioni “prima casa”

Le agevolazioni fiscali sono concesse se chi eredita l’immobile:

•            non è titolare, esclusivo o in comunione col coniuge, di diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del Comune dove si trova l’immobile ereditato

•            non è titolare, neppure per quote o in comunione legale, su tutto il territorio nazionale, di diritti di proprietà, uso, usufrutto, abitazione o nuda proprietà, su altra casa di abitazione acquistata, anche dal coniuge, usufruendo delle agevolazioni per l’acquisto della prima casa.

Questi due requisiti devono sussistere entrambi.

Inoltre, l’immobile deve trovarsi nel Comune in cui l’erede ha la propria residenza o in cui intende stabilirla entro diciotto mesi (salvo alcuni casi particolari in cui tale requisito non è richiesto, come per esempio per il personale delle forze di polizia).

La risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 33/2011 fornisce importanti chiarimenti sulla decadenza dall’agevolazione nei casi in cui uno degli eredi abbia reso una falsa dichiarazione o quando egli non trasferisca la residenza nel Comune in cui si trova l’immobile ereditato nel termine di diciotto mesi.

Nel primo caso, la mendacità della dichiarazione determinerà la decadenza del beneficio non solo per chi ha dichiarato di possedere i requisiti per poterne fruire, ma anche per gli altri coeredi (la sanzione sarà però applicata solo all’autore della dichiarazione mendace).

Anche nel secondo caso si avrà la decadenza dal beneficio. Tuttavia, il recupero dell’imposta e della relativa sanzione interesserà interamente ed esclusivamente il soggetto che non ha rispettato l’impegno assunto, cioè il trasferimento della residenza.

Analoghe considerazioni vanno fatte per l’ipotesi in cui il beneficiario-dichiarante rivenda l’immobile entro cinque anni dall’acquisizione, senza procedere entro un anno al riacquisto di altro immobile da adibire a “prima casa”. Infatti, anche in questo caso si avrà la decadenza per intero del beneficio, con recupero dell’imposta e applicazione delle relative sanzioni in capo al solo dichiarante. Invece, la rivendita infraquinquennale dell’immobile oggetto dell’agevolazione da parte di un coerede non dichiarante non comporta alcuna decadenza dal beneficio, neanche in capo al soggetto che ha ceduto l’immobile.

Va ricordato che il regime di favore riguarda esclusivamente l’applicazione in misura fissa delle imposte ipotecaria e catastale, non anche il riconoscimento di alcun beneficio legato all’imposta sulle successioni e donazioni, che segue il regime ordinario.

La dichiarazione deve essere presentata entro dodici mesi dalla data di apertura della successione, che coincide, generalmente, con la data del decesso del contribuente.

È necessario compilare l’apposito modulo (modello 4), reperibile presso ogni ufficio territoriale o sul sito dell’Agenzia (www.agenziaentrate.gov.it), e successivamente presentarlo all’ufficio territoriale dell’Agenzia nella cui circoscrizione era fissata l’ultima residenza del defunto. In caso di utilizzo di modello differente, la dichiarazione risulta nulla.

Se il defunto non aveva la residenza in Italia, la denuncia di successione deve essere presentata all’ufficio nella cui circoscrizione era stata fissata l’ultima residenza italiana.

Se non si è a conoscenza di quest’ultima, la denuncia va presentata all’Agenzia delle Entrate - Direzione provinciale di Roma II – Ufficio territoriale “Roma 6”, Via Canton 20 - CAP 00144.

Quando nell’attivo ereditario è presente un immobile, prima di presentare la dichiarazione di successione occorre calcolare e versare le imposte ipotecaria, catastale e di bollo, la tassa ipotecaria, i tributi speciali e i tributi speciali catastali.

Inoltre, entro trenta giorni dalla presentazione della dichiarazione di successione, è necessario presentare la richiesta di voltura degli immobili agli uffici dell’Agenzia – Territorio.

Sono obbligati a presentare la dichiarazione di successione:

•            i chiamati all’eredità e i legatari, o i loro rappresentanti legali

•            gli immessi nel possesso dei beni, in caso di assenza o di dichiarazione di morte presunta

•            gli amministratori dell’eredità

•            i curatori delle eredità giacenti

•            gli esecutori testamentari

•            i trustee.

Se più persone sono obbligate alla presentazione della dichiarazione, è sufficiente che la stessa sia presentata da una sola di esse.

Alla dichiarazione non occorre più allegare gli estratti catastali degli immobili caduti in successione (risoluzione n. 11/E del 13 Febbraio 2013).

La dichiarazione di successione può essere modificata entro la scadenza del termine di presentazione.

Con la risoluzione n. 8/E del 13 gennaio 2012 l’Agenzia delle Entrate ha precisato che è possibile rettificare la dichiarazione anche oltre questo termine, purché le modifiche siano dichiarate prima della notifica dell’avviso di rettifica e di liquidazione della maggiore imposta o, in mancanza, entro il termine previsto per la notifica del medesimo atto (due anni dal pagamento dell’imposta principale).

IMPOSTE DI SUCCESSIONE, IPOTECARIA E CATASTALE SUGLI IMMOBILI EREDITATI

• CONIUGI E PARENTI IN LINEA RETTA

imposta di successione 4% sulla quota ereditata eccedente 1 milione di euro imposta ipotecaria (2%) e catastale (1%) (200 euro per ciascuna imposta, se per l’erede è prima casa)

• FRATELLI E SORELLE

imposta di successione 6% sulla quota ereditata eccedente 100 mila euro imposta ipotecaria (2%) e catastale (1%) (200 euro per ciascuna imposta, se per l’erede è prima casa)

• ALTRI PARENTI FINO AL 4° GRADO E AFFINI FINO AL 3° GRADO

imposta di successione 6% sulla quota ereditata (senza alcuna franchigia) imposta ipotecaria (2%) e catastale (1%) (200 euro per ciascuna imposta, se per l’erede è prima casa)

• ALTRE PERSONE

imposta di successione 8% sulla quota ereditata (senza alcuna franchigia) imposta ipotecaria (2%) e catastale (1%)

(200 euro per ciascuna imposta, se per l’erede è prima casa)

ALL’EREDE PORTATORE DI HANDICAP GRAVE SPETTA UNA FRANCHIGIA DI 1,5 MILIONI DI EURO

Fonte: agenzia delle entrate, aggiornamento di agosto 2014

16-02-2015

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Imposte sulle donazioni di immobili, le aliquote, ipotecarie e catastali

L'imposta sulle donazioni è una imposta che colpisce il trasferimento a titolo gratuito della proprietà e di altri diritti fra persone in vita.

L’imposta sulle donazioni si applica al valore dei beni e dei diritti che sono oggetto di trasferimento, ivi comprese la costituzione di diritti reali  o la rinuncia ai medesimi (ad esempio, la costituzione di un fondo patrimoniale, o la rinuncia al diritto di usufrutto), e la donazione di beni situati all’estero, se i beneficiari sono residenti in Italia. 

I beni oggetto dell’imposta sono i medesimi sui quali è dovuta l’imposta sulle successioni, ed in particolare: 

•   i beni immobili;

•   i beni mobili di qualsiasi tipo;

•   le azioni e le quote di partecipazioni in società che hanno la sede legale, l’amministrazione o il loro oggetto principale in Italia;

•   le obbligazioni e gli altri titoli (ad esempio, i titoli di Stato);

•   i crediti, le cambiali, i vaglia cambiari e gli assegni, se emessi da soggetto residente in Italia;

•   le liberalità indirette, cioè quegli atti che configurano una donazione anche se non formalizzata (ad esempio, il pagamento di un debito altrui, con rinuncia alla rivalsa).

E’ opportuno evidenziare che, a differenza dell’imposta sulle successioni, l’imposta sulle donazioni si applica anche ai titoli di Stato.

Sono invece escluse dall’imposta le donazioni a favore dello Stato, di regioni, province e comuni, di altri enti pubblici, di fondazioni e associazioni legalmente riconosciute, di Onlus, di organizzazioni e partiti politici.

Gli autoveicoli iscritti al pubblico registro automobilistico sono esclusi dall’imposta di donazione, come pure il bene mobile considerabile di modico valore.

Le aziende trasferite dall’imprenditore ai figli sono esenti da imposta di donazione se i beneficiari proseguono nell’esercizio dell’attività per un periodo di almeno 5 anni dalla data del trasferimento. 

Le donazioni devono essere fatte per atto pubblico, cioè in presenza del notaio che redige l’atto, lo registra all’Ufficio delle Entrate competente e provvede al versamento dell’imposta, insieme all’imposta di registro

Nel caso di donazione di un immobile, le imposte da pagare sono le seguenti:

•   imposta di donazione

•   imposta ipotecaria (o di trascrizione)

•   imposta catastale

Il calcolo per determinare le imposte è praticamente identico a quello delle successioni, con l'aliquota da applicare sul valore del bene immobiliare, aliquota che cambia a seconda del grado di parentela intercorrente tra donante (colui che dona) e donatario (colui che riceve).

Obbligo dell'APE anche per le donazioni, inizialmente l'APE (Attestato di Prestazione Energetica, ex certificazione energetica), era obbligatorio solo per compravendite e locazioni. L'obbligo è stato esteso anche alle donazioni e altri trasferimenti a titolo gratuito.

Le aliquote da utilizzare per determinare l’imposta sono le stesse previste per le successioni e variano in funzione del rapporto di parentela intercorrente tra il donante e il beneficiario:

•            4%, per il coniuge e i parenti in linea retta, da calcolare sul valore eccedente, per ciascun beneficiario, 1.000.000 di euro

•            6%, per fratelli e sorelle, da calcolare sul valore eccedente, per ciascun beneficiario, 100.000 euro

•            6%, da calcolare sul valore totale (cioè senza alcuna franchigia), per gli altri parenti fino al quarto grado, affini in linea retta, affini in linea collaterale fino al terzo grado

•            8%, da calcolare sul valore totale (cioè senza alcuna franchigia), per le altre persone.

Gli importi esenti dall’imposta (la franchigia) sono aggiornati ogni quattro anni, in base all’indice del costo della vita.

Sulle donazioni di un bene immobile o di un diritto reale immobiliare sono dovute, inoltre:

•            l’imposta ipotecaria, nella misura del 2% del valore dell’immobile

•            l’imposta catastale, nella misura dell’1% del valore dell’immobile.

Per le donazioni di “prima casa” valgono le stesse agevolazioni concesse per le successioni. In sostanza, invece che applicare le citate percentuali sul valore dell’immobile, il beneficiario pagherà le imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di 200 euro ciascuna.

L’agevolazione “prima casa” fruita per l’acquisto di immobili a titolo di donazione non preclude la possibilità di chiedere nuovamente il regime di esenzione in caso di successivo, eventuale acquisto a titolo oneroso di altro immobile (soggetto ad imposta di registro). Al contrario, l’agevolazione prima casa fruita per l’acquisto di immobili per donazione preclude ulteriori acquisti agevolati a titolo gratuito, salvo che tali acquisti abbiano per oggetto quote dello stesso immobile.

Attenzione però, se a beneficiare del trasferimento è una persona portatrice di handicap grave, riconosciuto tale ai sensi della legge n. 104/1992, l’imposta si applica sulla parte del valore della quota che supera 1.500.000 euro.

Con la circolare n. 44/E del 7 ottobre 2011, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che per la registrazione di un atto di donazione, se di valore inferiore ai limiti stabiliti per le franchigie, non è dovuta imposta di registro.

Fonte: Agenzia delle entrate, aggiornamento di agosto 2014

16-02-2015

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Detrazione interessi passivi sul mutuo

Gli interessi passivi del mutuo, pagati sul mutuo per l’acquisto dell’abitazione principale o prima casa possono essere portati in detrazione del 19% Irpef nel 730 o nella dichiarazione dei redditi modello Unico a patto che siano riferiti all’acquisto dell’abitazione principale del soggetto o di un familiare con le modalità ed i limiti fissati dal legislatore .

Nella compilazione del modello 730 si può indicare la detrazione per oneri sostenuti a titolo di interessi passivi sul mutuo stipulato per l’acquisto dell’abitazione principale: gli interessi passivi su mutui contratti per l’acquisto dell’abitazione principale infatti danno diritto ad una detrazione del 19% sul costo sostenuto.


Potremmo aggiungere alla quota di interessi passivi pagati anche gli oneri accessori connessi alla stipula del mutuo con la banca o anche che abbiamo corrisposto in virtù per esempio a titolo di variazioni del cambio di valuta, nonché le commissioni che sono state pagate agli istituti di credito per l’intermediazione.


Possiamo considerare anche nel monte spese detraibili oltre agli interessi anche eventuali oneri fiscali e spese aggiuntive come l’imposta di iscrizione o cancellazione di ipoteca e l’imposta sostitutiva sul capitale prestato); possiamo anche considerare di portare in detrazione anche la provvigione per lo scarto rateizzato, le spese notarili sostenute per istruzione la pratica di mutuo (come se non si potesse fare altrimenti) e di eventuali perizie tecniche, l’apertura di un conto corrente accessorio, escludendo invece eventuali polizze sull’immobile o polizze vita.

L’acquisto della casa da adibire ad abitazione principale sulla quale si accende il muto deve avvenire o nell’anno di imposta anteriore all’accensione o in quello successivo.

Non tutti i contratti di mutuo danno diritto alla detrazione degli interessi passivi pagati come per esempio quelli che sono stati stipulati nel 1991 o nel 1992 per motivi diversi dall’acquisto della propria abitazione come per la ristrutturazione della propria abitazione, oppure per i mutui stipulati a partire dal 1993 per l’acquisto di una residenza secondaria, o ancora per i mutui stipulati nel 1997 per ristrutturare gli immobili e i mutui ipotecari stipulati a partire dal 1998 per la costruzione e la ristrutturazione edilizia dell’abitazione principale.


Non rientrano nell’ambito di applicazione della detrazione nella compilazione del 730 o dichiarazione dei redditi Irpef gli interessi passivi che derivano da aperture di credito bancarie,  cessione dello stipendio finanziamenti diversi da quelli relativi a contratti di mutuo, anche se con garanzia ipotecaria su immobili e anche quelli che derivano da mutui che eccedono il costo dell’immobile.

Se si stipula un mutuo ipotecario sovvenzionato con contributi concessi dallo Stato o da Enti pubblici gli interessi passivi danno diritto alla detrazione solo per l’importo effettivamente rimasto a carico del contribuente e sempre che tali mutui non siano stati erogati in conto capitale.

Vale anche la detrazione per l’acquisto delle pertinenze all’abitazione principale, laddove il vincolo pertinenziale si evinca da un unico atto notarile avente per oggetto l’acquisto dell’abitazione prima casa e relativa pertinenza (garage, solaio, cantina, .. )

Il valore del mutuo può anche essere maggiore del valore indicato nel rogito (e qui si aprirebbe un ampio discorso che però rimandiamo, al momento) ma la detrazione degli interessi passivi potrà essere riferita solo alla proporzione tra valore di acquisto della casa e valore del mutuo.

La detrazione degli interessi passivi spetta ad  ogni cointestatario indipendentemente dalla quota di proprietà della casa, in quanto la detrazione spetterà in ragione della ripartizione del finanziamento; a tal proposito se il soggetto che paga il mutuo è uno quel soggetto sarà legittimato alla detrazione degli interessi per il 100%.


Tuttavia l’agenzia delle entrate ha chiarito anche che qualora due coniugi acquistino un immobile al 50% e solo uno risulti intestatario del contratto di mutuo, solo il soggetto intestatario può detrarre gli interessi.

La detrazione massima è di 4.000 euro e se si è contitolari di altri mutui l’importo è sempre di 4.000 euro a meno che non si abbiamo familiari a carico; ipotesi in cui si diventa titolari del diritto alla detrazione anche del familiare a carico.

In caso di divorzio legale pronunciato con sentenza al coniuge che ha trasferito la propria dimora abituale spetta comunque il beneficio della detrazione degli interessi sul mutuo ma sempreché nella casa dimorino dei suoi familiari a carico.

Ulteriori requisiti condizione per la fruizione del beneficio fiscale sui mutui è che il mutuo sia ipotecario ossia che sia garantito da ipoteca sull’immobile; fondamentale anche rispettare il requisito temporale che richiede l’acquisto dell’immobile per cui è stato accesso il mutuo nello stesso anno, in quello precedente o in quello immediatamente successivo.

E’ necessario anche che il proprietario vi trasferisca la propria dimora entro un anno dall’accensione del mutuo.

Anche nel caso di separati legalmente e cointestati in caso di separazione legale ad ognuno spetta una detrazione massima degli interessi passivi nella misura di 2 mila euro o 4 mila in caso di mutuo cointestato pagato solo da un soggetto.

In caso di rinnovo o stipula di altro mutuo o surroga anche con un istituto di credito diverso non consideriamo il periodo che intercorre dallo scioglimento del primo e la stipula del secondo. Per la detrazione degli interessi sul mutuo è necessario comunque soddisfare la duplice condizione tra i coniugi ossia che entrambi, anche se con quote differenti, devono essere intestatari del mutuo e dell’abitazione.

Il coniuge titolare del mutuo può portare in detrazione gli interessi passivi soltanto se l’acquisto avviene in comproprietà anche differente con l’altro coniuge anche se l’altro coniuge è fiscalmente a carico dell’altro

Nel caso di coniugi non fiscalmente a carico l’uno dell’altro cointestatari in parti uguali del mutuo che grava sulla abitazione principale acquistata in comproprietà possono indicare al massimo un importo di 2.000,00 euro ciascuno.

Pertanto fino alla sentenza di divorzio il coniuge potrà continuare a detrarre gli interessi passivi sul mutuo anche se l’abitazione gravata dal mutuo non è più la dimora abituale in quanto l’altro coniuge che ci abita resta comunque considerato fiscalmente un familiare. Anche dopo il divorzio non interrompe questo diritto se l’abitazione pur non vivendoci più viene utilizzata dai figli o dai suoi familiare ad eccezione dell’ex coniuge (che ormai non è più considerato un familiare).

In merito all’acquisto di casa alla moglie o figlio a carico, la detrazione fiscale spetterà solo se i coniugi sono entrambi proprietari e cointestatari del mutuo altrimenti la detrazione spetta al solo soggetto tra i due che contemporaneamente è proprietario dell’immobile e intestatario del mutuo. (articolo 15, comma 1, lettera b, del Tuir).

Anche nel caso di immobili oggetto ancora di costruzione si ammette la detrazione degli interessi passivi anche se bisogna osservare alcune particolarità  compresi anche eventuali oneri accessori e dove per costruzione si intendono i lavori atti a rendere abitabile un rudere o bene simile dalle caratteristiche catastali similari.

Nei casi di acquisto di casa al figlio con usufrutto oppure nuda proprietà al genitore o intestazione al padre e abitazione che è utilizzata dal figlio. Se il padre accende il mutuo di una casa che acquisterà a nome del figlio la detrazione degli interessi non sarà consentita a nessuno dei due.

In linea di massima il nudo proprietario può detrarsi gli interessi mentre l’usufruttuario no.

Come indicato precedentemente, non solo gli interessi sono detraibili ma anche le spese di gestione e di apertura pratica, saranno detraibili dalle tasse Irpef non solo gli interessi pagati sul mutuo ma anche le spese accessorie all’apertura del mutuo come per esempio il notaio, l’apertura della pratica, le spese di istruttoria e tutti quei piccoli costi che sommati diventano parecchi soprattutto in sede di stipula.

La condizione che prevede l’obbligo dell’abitazione principale entro un anno dall’acquisto dell’immobile richiede che si soddisfi il requisito previsto per aversi un’abitazione principale che ricordo sarebbe quella nel quale il contribuenti o i suoi familiari dimorano abitualmente: questa definizione è molto importante in quanto presta il fianco alla detrazione degli interessi passivi del mutuo anche al soggetto che pur essendo intestatario del mutuo e dell’immobile non ci vive perché ci vive un suo familiare anche se non a carico. Per familiare inoltre è sempre bene ricordarsi che si intendono i parenti entro il terzo grado ed affini entro il secondo, compreso anche il coniuge.

In caso di surroga e di rinegoziazione del contratto di mutuo la detrazione sugli interessi passivi spetta per un importo maggiore a quello che risulterebbe considerando la quota residua di capitale del vecchio mutuo maggiorata delle spese e degli oneri accessori correlati con l’estinzione del vecchio mutuo e l’accensione del nuovo.

Nel caso in cui il figlio sia nudo proprietario della casa che hanno in usufrutto i genitori e sia lui a pagare il mutuo potrà detrarsi le rate (nel rispetto anche delle altre condizioni previste dalla norma) in quanto è sia intestatario sia rientra nell’ambito delle previsioni previste dalla norma in quanto come chiarito nella circolare n. 108 del 1996 per abitazione principale, si intende quella nella quale il contribuente o i suoi familiari (coniuge, parenti entro il terzo grado, affini entro il secondo) dimorano abitualmente. L’acquisto deve avvenire nell’anno precedente o successivo alla data di stipula del contratto di mutuo; l’immobile deve essere adibito ad abitazione principale entro un anno dall’acquisto (articolo 15, comma 1, lettera b, del Tuir)

Fonte: web

16-02-2015

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